企業租賃承包的財務和稅收
一、資產租賃 將企業的部分固定資產,出租給其他企業或個人經營,出租企業收取租賃費用,在這裡企業作為出租單位,對於收到的租金,按企業會計制度做“其他業務收入”處理,由於資產的所有權並沒有發生轉移,固定資產計提的折舊應按配比原則做“其他業務支出”處理,並按營業稅暫行條例及細則規定繳納5%的營業稅及地方稅,租金收入應併入企業所得稅的應稅所得額,繳納企業所得稅,對於承租方租金可以計入成本或費用,該項支出在企業所得稅中,允許稅前扣除。
二、部分承包 將企業的部分資產(部分廠地、廠房、設備及人員)提供給內部職工或他人經營(如:車間主任對一個車間的承包),由於上述方式可以直接形成生產能力,所以企業通常採取收取承包費的方式,利用閒置的資源。
按稅收規定不論企業是收取固定的管理費、利潤或是其他名目的價款,如果承包者或承租者向工商部門領取了分支機構營業執照或個體工商業戶營業執照,則屬於企業向分支機構或個體工商戶出租不動產或其他資產,企業向分支機構和個體工商戶收取的全部價款,不論其名稱如何,均屬於從事租賃業務取得的收入,應按照“服務業一租賃”徵收營業稅。會計處理方式為:收取價款時做“其他業務收入”,提取資產折舊做“其他業務支出”處理。
(二)未單獨辦理營業執照和稅務登記
如果承包者或承租者未領取任何類型的營業執照,則企業向承包者或承租者提供資產收取的各種名目價款,屬於內部分配行為,不徵收營業稅,但對承包者的所得應按“股息、紅利”所得扣繳承包者“個人所得稅”,企業財務應單獨設立科目核算承包者的收入、成本費用及利潤,作為利潤分配的依據。
三、整體承包 許多老工業企業,下屬工廠、機構較多,人員包袱沉重,原有的經營分配模式無法調動經營者和職工的積極性。為有效解決職工生存問題、盤活資產,調動經營者積極性,企業採取了化整為零策略,將工廠的人員、資產及債務整體剝離,並單獨辦理營業執照和稅務登記,將工廠變成一個真正的企業,由原經營者進行承包。由新企業按占用的資產上繳原企業一定金額的利潤,這樣既有效解決了人員問題,又盤活了企業資產,但問題出在新企業的組織形式和性質上,新企業並不是一個按公司法組建的公司,沒有股東和公司章程,而是一個與原企業一樣性質的企業,因此,原企業的賬務處理上並沒有做投資,而是用類似企業分立的方法進行了處理。從法律意義上講原企業和新企業是兩個對等的法律主體,只是原企業是新行政主管單位。從而就產生了兩個問題:一個是原企業賬務處理上並沒有按投資進行處理,原企業收取新企業經營者的一定金額的利潤,如何處理問題;另一個是固定金額的利潤是否屬於應按服務業租賃,徵收營業稅,併入企業所得稅應納稅所得問題。對於上述兩個問題,主要有以下幾種觀點:
第一種觀點:利潤分配。
第二種觀點:融資租賃。
由於資產已經在新企業賬目上有了反映,固定資產計提折舊,從會計制度上講,說明新企業擁有會計報表所列資產的所有權。所以,新企業不必再租賃自己擁有所有權的資產,因此,承包者每年繳納承包費的行為,只能視同一種融資租賃購買原企業資產的行為,因此,承包費應視同融資租賃費用支付給原企業,新企業所支付的承包費用已經構成了固定資產,因此,不得稅前扣除。
第三種觀點:經營租賃。
從原企業的經營目標看,仍然是一種經營租賃行為,原企業將資產、債務、人員同時剝離,成立新企業,目的是為了使新企業能夠獨立面對市場,緩解老企業的人員壓力,同時獨立承擔法律責任,但從實質上來講,新企業所有資產均屬於原企業,所以,對於原企業來說,新企業支付給原企業的承包金仍應按“服務業—租賃”稅目繳納營業稅,至於新企業償還原企業剝離的債務問題,應從支付給原企業的承包費中核減,視同替原企業償還債務,但在計算營業稅時,則承包費應全額納稅,不應扣除債務部分。在所得稅上,原企業承包費收入應全額併入所得額,但應允許扣除新企業資產折舊部分。新企業租賃費可全額扣除,但資產計提的折舊費,應全額調增應納稅所得額。
認為這是一種經營者分期付款買斷產權的行為。由於企業分立時附帶債務及職工,所以,價格是多種因素決定的,原企業產權交易不是營業稅的徵收範疇,所以轉讓產權不繳納營業稅及增值稅,但原企業須將收入併入企業所得稅的應納稅所得:對於承包人其購買產權的費用不得稅前列支。
以上四種觀點:從融資租賃講,承包者經營的期限一般很短,並不能達到使用年限的大部分,承包者也不是以購買企業資產所有權為目的的,其目的只在於短期經營,獲得利潤;從經營性租賃講,原企業收取承包費的數額會遠高於資產進行租賃的價格,承包費含有資產創造利潤的因素,是企業創造利潤的一部分;對於分期付款買斷企業產權,經營者更不是以此為目的的,企業產權屬於原企業所有,此種理解也是違背原企業的經營意圖的。
如果要研究此種經營模式下的承包金是否納稅,如何納稅問題,應從企業的經營思想、經營目標出發,無論從財務和稅收上都應把握實質重於形式的思想方能正確理解: 1.企業的經營思想和目標是安置人員、獲得經營者使用資產產生的部分利潤,而不是簡單的租賃資產; 2.分立新企業是為了給經營者以經營和財務上的權利,便於經營者經營和承擔法律責任,經營者只有經營權而沒有所有權; 3.將債務轉入新企業是整體剝離,實質上新企業如果償還債務,原企業會核減承包金上繳額。
