私人財產權

私人財產權就是一個人可以按他自己喜歡的方式使用他的財產的權利，只要他不運用這種權利強迫或欺騙他人。尊重與保護已成為現代社會法治化的重要課題。私人財產權入憲，更凸顯其作為基本人權的重要價值。在西方社會的權利關係結構中，私人財產權在總體上是占主導地位的權利。因此，私人財產權就是一種社會制度，在一個自由人組成的社會中趨向於導致和平與和諧。

基本介紹

• 中文名：私人財產權
• 性質：一種社會制度
• 作用：趨向於導致和平與和諧
• 地位：總體上是占主導地位的權利

本質

私人財產權就是一個人可以按他自己喜歡的方式使用他的財產的權利，只要他不運用這種權利強迫或欺騙他人。強調財產權的第一位經濟學家是奧地利學派的經濟學家卡爾門格爾，在1871年的一部著作中，門格爾指出，大多數物品可利用的數量都不足以滿足所有人的需求，在爭奪希缺物品的鬥爭中，每個消費者的利益潛在地與其他消費者的利益相衝突： “面對這種利益的衝突，社會就必須保障個人根據此種關係而對物品的擁有不受任何可能的強制行為的侵害。據此，我們就能了解我們現行的法律秩序，尤其是對所謂的財產權的基礎——所有權的保障的起源。因此，如同人類經濟活動，財產權並不是隨隨便便的一種發明創造，毋寧說是對此一問題的唯一可行的解決方案，就其本質而言，由於人類的需求和所有可利用的經濟物品之間的缺口，才必須有財產權來予以規範。”1

因此，私人財產權就是一種社會制度，在一個自由人組成的社會中趨向於導致和平與和諧。實際上，它是自由社會的主要基石。離了運用自己財產的自由，就不可能存在任何人身自由或政治自由。限制某一方面的自由必然限制一切自由。但是私人財產權的社會功能遠超於此。從19世紀初一直到20世紀中葉，美國人的收入在全球是最高的，也是增長最快的，促使生活水平提高的主要因素，就是美國人的財產權獲得了保障。

重要性

在現代法治進程中，私人財產權的重要性是不言而喻的。各國均為實現與保護私人財產權提供了精細的制度安排。但從各國現有以財產權保護為核心的制度來看，財產權人的權利行使以及由此產生的權利衝突成為最為重要的內容，亦即當前財產權的制度保障仍以私法規則為主。雖然財產權人之間的權利衝突是妨害私人財產權實現的重要因素，但以參與私人財產收益分配為目標的國家徵稅權的行使更可能成為侵害私人財產權的潛在隱憂。由於國家徵稅權本身所固有的強制特性，一旦國家徵稅權非法侵害私人財產權，由此所產生的損害程度、範圍及影響，更是遠非一般的私人財產權衝突所能夠比擬的。因此，以私法為主的制度體系，並不足以形成對私人財產權的全面保障。為實現與保護私人財產權，不僅僅應當為私人財產權的積極行使提供行為規範，更應當規範與限制國家徵稅權的行使，以為私人財產權提供消極的保障體系。

發展

在西方社會的權利關係結構中，私人財產權在總體上是占主導地位的權利。大體上，私人財產權的結構、觀念以及它在權利義務體系中的地位，經過了古代時期、古典時期、現代時期和最近時期四個演變階段。這一分類本身並沒有什麼特別的史學意義，只是為了便於分析。

古代時期是指從希臘羅馬時代以來至近代古典自由主義（即契約自由主義）之前的時期。古希臘的雅典以法律形式確立了一套關於“人（奴隸）和其它生產要素以及商品和勞務的所有權結構”。之後的羅馬，發達的民法體系使帝國內部高度發達的交易經濟得以鞏固，商法和財產權法為經濟發展提供了支持。在這兩個地方，軍事的、戰爭的因素對它們的所有權、國家的興衰有很重要的意義。在經濟史學家諾思看來，希臘城邦和羅馬共和國的演進發展，基本上是由軍事安全需要和內部爭奪土地所有權分配之間的緊張關係制約的。羅馬帝國之後的中世紀西歐，在莊園制度向民族國家的演進過程中，始終面臨著增加財政收入和同其他國家進行競爭的壓力。在這一壓力下，國家被迫改變傳統的財政方式，農奴獲得了全部占有個人勞動力的權利。

古希臘和羅馬時代的財產權是一種私人的權利，與國家的政治結構沒有太直接的關係。中世紀有了一些變化，財產權變為一種社會性的政治權利。從構成上看，古代時期的財產權一方面表現為人對物的占有，最主要的是地產，它是權力的直接來源。另一方面，財產權利中的各項權利都統一於物的所有人的權利中。所有權是政治權力的最主要和最直接的來源。

在古典時期即從自由資本主義開始到壟斷資本主義前的時期，資產階級啟蒙思想家從上帝那裡尋找反對封建王權的合法依據，把古羅馬的私利體系變成為全新的“自然權利”體系。它的一個核心思想是，人是生而自由平等的，人人都有天賦的不可轉讓和不可剝奪的權利，即生命權、財產權和追求幸福權等。

這是一種以自然法為理論基礎、以憲法為根本法所確認的權利，首先，天賦的權利是先於法律而存在、高於法律的，憲法不過是確認和保障這些權利而不是創造它們。這一觀念成為政府權力運行的合法基礎。其次，“新”的權利是基於個人與國家、個人與社會的關係而形成的個人“特權”，只有在國家權力受到限制的範圍內，這些自然權利才能得以實現。這一觀念直接導致了西方社會的限權政府的實踐。

稅收

(一)私人財產權的勃興 在西方法治進程中，私人財產權有著尤為重要的地位和影響。財產權作為公民的一項基本的權利，在西方國家憲法和憲政制度中，居核心地位，是近現代民主憲政的基石。對私人財產權保護的追求成為資產階級革命的基本推動力。在近代的啟蒙思想家看來，財產權是公民的基本權利，是與生命權、平等權以及自由權並重的“天賦人權”。自然法學派的洛克認為，財產權是與生俱來的，不可剝奪和轉讓的受自然法保護、先於國家而存在的自然權利。在盧梭看來，財產權正是社會契約所要解決的根本問題，“財產權是的確是所有公民權中最神聖的權利，在某些方面，它甚至比自由還重要”。在西方的哲學傳統中，財產權的賦予意味著人類具有占有和支配自己勞動成果的權利。人們只有在能夠支配自己勞動成果的條件下，才能維持自己的生存，才能維護自己作為人的自由和尊嚴。對私人財產權的尊崇與信仰，正是人類試圖劃定自身生活領域並竭力滿足自身需要的最佳體現。正如布坎南所強調的，“私人的或獨立的財產權是自由的守護者，無論政治的或集體的決策如何作出，其直接的含義是，必須設定有效的憲法制約，這種制約應有效的抑制政治對法律界定的財產權利，及對涉及財產轉移的自願的契約安排的公開侵擾。如果個人自由要得到保護，那么，這些憲法限制就必然優先於且獨立於任何的民主治理”。正是財產權具有維持人類生存和維護人類自由的價值意蘊，因此，被視為於生命權、自由權並列的三大基本人權，成為西方社會的古老信條。

(一)私人財產權的勃興

隨著憲政運動的興起，西方憲法對私人財產權給予了特別的關注，保護私人財產權的條款進一步明晰了其在公民權利體系中的重要地位。具體而言，幾乎所有的西方國家在憲法條文中都明確宣示私人財產權“神聖不可侵犯”，這成為確立西方憲政制度的重要基礎。在法國1789年的<人權宣言>中即宣稱財產權為“一項神聖不可侵犯的權利”。在1948年聯合國大會通過的<世界人權宣言>中更明確將私人財產權作為人權，其第17條規定，人人得有單獨的財產權以及同他人合有財產權，任何人的財產不得任意剝奪。

可以說，私人財產權的保護與勃興正是市場經濟發展的應有之義。“從法律上來看，商品交換的唯一前提是任何人擁有對自己產品的所有權和自由支配權”，只有確保私人財產權，商品的交換和流通才能成為可能，市場交易的基本秩序才能夠得以維持。在市場經濟體制下，確立明晰的私人財產權是市場正常運行和價格機製作用得以發揮的前提條件。也正是基於私人財產權對自由市場經濟效率的推動和促進，使得私人財產權保護的重要性被進一步的凸顯，成為各國立法的重要內容。

(二)依存於私人財產權的稅收國家 儘管私人財產權在自然法學派看來是為“天賦人權”，但卻無法否認，在國家成立以前，人們的權利無法得到良好的確認以及保障。事實上，一項自然權利如果無法上升為法律權利，其實現的程度是值得懷疑的。雖然私人財產權本身即表明不受限制的對物的占有、享用和處分，但自然狀態下的私人財產權實際上缺乏對抗他人的強制力。私人財產權作為對世性的權利，不僅意味著所有權人對物的占有、使用、收益和處分，更意味著有權排除任何其他人的不法侵害。但在欠缺必要的強制力的情況下，私人財產權的排他性與支配性顯然僅僅是一句空話。因此，以捍衛私人財產權為目的的共同體的存在便尤為必要。也正是如此，通過締結契約，“將公共的力量集中起來，在普遍意志的指揮下加以運用”，國家制度也在此基礎上得以產生並最終形成。通過賦予作為“公共主體”的國家一定的權力，由其確認應當受保護的財產權範圍和權利內涵，並保證權利的享有者能夠藉助於“國家的強制力”而形成對私人財產的絕對支配和排除他人侵害的效果。不僅如此，作為社會管理者的國家，也基於所締結的社會契約，提供各種公共物品，以滿足在私人財產權行使過程中所必要的公共服務，保證私人財產權的順利實現。作為獨立於私人主體以外的公共主體，國家亦有義務構建必要的司法制度、設定司法機構，以解決私人財產權行使中所產生的權利衝突。人們聯合成為國家和置身於政府管理之下的重大的和主要的目的，是保護他們的財產，主權者的權力絕不容許擴張到超出公眾福利的需要之外，而是必須保障每個人的財產。

(二)依存於私人財產權的稅收國家

社會契約論者所強調的正是國家在私人財產權保護中的主體性存在。私人財產權是先於國家產生的自然權利，而國家的產生卻正是基於對私人財產權保護的需要，故決定著私人財產權在國家的運作中有著異乎尋常的意義和影響。國家對私人財產權的保護狀態，更直接決定了一國政府存在的可能性。從各國政府的更迭來看，私人財產權保護的不力往往成為引發革命的重要緣由。

國家的產生來源於對私人財產權保護的需要，作為組織體的國家必須維持一定的物質基礎，以實現私人財產權的保護。在市場經濟體制下，國家不是市場的參與者，而僅僅作為市場秩序的維護者和協調者。國家不直接從事生產經營，更不能隨意進行國民財富的再分配。為保證國家履行其職能所必需的物質基礎，必須將國家的財政需求轉移給國民財富的生產者，人民將其受國家保護的財產中的一部分收益讓渡給國家所有，以作為國家保護其財產權的對價，並將此財產讓渡於固定化和法定化，即以稅收的形式轉讓其財產。“國家的收入是每個公民所付出的自己財產的一部分，以確保他所余財產的安全或快樂地享用”。

正由於稅收乃是取自私人財產，私人財產價值的增值才能為稅收的課徵提供根本的經濟來源。但物質財富首先是以公民勞動成果的形式存在的，如果公民無法控制和支配自己的勞動所得，就不願積極創造和積累財富，而缺乏充足的財富積累的社會，便無法保證國家穩定的財源。在私人財產權未得到尊重和承認的情況下，納稅人也必然欠缺獲取收入、保有私產和購買力的必要條件，這正是徵稅所必須的客觀要素。徵稅權不得及於財產的全部，否則，國家取得的收入越多，私人社會所保有的財富份額也將逐漸萎縮乃至最終消亡，更將違背納稅人以私人財產權保護為本旨而締結的社會契約。稅收課徵的合理性與正當性，應當在於私人財產的所有人參與市場交易而使財產增加，只有財產增加的部分，才可以納入國家徵稅權的範圍而不至於損害納稅人或社會賴以存在的基本物質資料。可以說，財產權是納稅人勞動成果的法律表征，只有在財產權得以充分尊重並保護的前提下，國家才能透過稅收，抽取來自公民社會的物質財富。因此，國家徵稅權的前提恰恰是私人財產權的存在;國家的運行越是依賴於稅收，對私人財產權的保護要求便越高。

儘管表面上看來，國家徵稅權與私人財產權是價值取向截然不同的國家權力與公民權利，但無論從國家產生的歷史源流的考證還是從當前市場經濟體制下所形成的稅收國家形態的剖析，國家徵稅權既產生於私人財產權保護對國家所提供的公共產品的需求，更必須以財產權的行使、增值為存在的前提。也正因為如此，兩者均以財產作為其權利/力的客體，便決定了以規範國家徵稅權和私人財產權為核心的法律規範，必將對私人財產的使用、收益和處分過程產生重要的影響。

社會功能

經常有人提出，美國人生活水平如此快速提高的原因並非美國對財產權的保護，而是美國的技術比別國更發達，然而技術卻是可以很容易地在國家之間流動的。

舉個例子，英國人就沒能防止大批量生產棉紡織品的技術擴散。1789年，一位掌握這種技術的技工SamuelSlater移民到美國，在獲得MosesBrownandWilliamAlmy的資本後，開始運用英國的創新技術生產棉紡織品。1810年，一位波士頓商人FrancisLowell在英國旅行，看到了英國的紡織機器，他記住了機器的樣子，回到美國後找到一位技工PaulMoody，根據他記憶中的樣子造了台機器，Moody還對其進行了改良，1813年，美國第一家大規模生產紡織品的企業——波士頓製造公司開工，到1850年，美國成為頭號棉紡織品生產國。

也可以看看19世紀鋼鐵工業的情形。對於別的國家的生產者來說，生產鋼鐵的技術並沒有多大奧秘，但美國卻主導了鋼鐵生產，它的鋼鐵產量超過其它所有國家產量的總和。一位蘇格蘭移民AndrewCarnegie推倒舊式鋼鐵工廠，建起了運用最新生產技術的公司，因為他所擁有的知識作為他的財產，獲得了保障。到19世紀末，Carnegie鋼鐵公司是全世界最大的鋼鐵企業。

推動投資 得到保障的財產權和契約法，促進了所有美國人努力地工作、創造和投資。JonathanHughes寫道：“人們為獲得財產權情願作出最後的犧牲，人們為了未來的收益辛勤努力——從一無所有到建起鋼鐵工廠——都是因為他們有希望從財產所有權中為個人和家庭獲得收益。”2他指出，《美國憲法》的創製者們把私人契約看得非常重，在憲法中，這些契約被置於國家的立法權力之上。(應該指出，1930年代，最高法院推翻了這一原則，當時它廢除了所有契約中有關黃金的條款，目的是使聯邦政府能判定公民擁有金幣、銀幣為非法。)

推動投資

美國可靠的私人財產權制度使美國社會比其它大多數國家都穩定。美國唯一的一次大動盪——內戰，從根本上，就是因為南方人認為他們對黑人奴隸的“所有權”受到了威脅。當然，南方奴隸主，僅僅由於他們能運用政府權力來剝奪黑人的自我所有的權利（rightstoself-ownership）才享有這種“權利”的。

在很多國家，工會成了促進社會變化的力量，不管是透過政治程式還是通過革命。在美國雖然也有這樣一些團體，比如1840年代的theAssociationists，馬克思主義社會主義者、

拉薩爾社會主義者，貝拉米之後出現的無政府主義者，1905年後的世界產業工人聯合會，但他們都是很小或處於邊緣的團體。

19世紀後期和20世紀處於主流地位的工會是全國工人聯合會（theNationalLaborUnion）、theKnightsofLabor和美國勞聯，他們通常都拒絕激進主義。他們更多地是提出經濟要求，比如提高工會會員工資，或改善工作條件，而沒有變成具有政治目標的政黨。

之所以如此，最重要的原因就是，工人自己就是財產的所有者，保持社會穩定及維護現有的財產權制度合乎他的利益。他們有充分的理由相信自己也能積累起財產。那些主張修改甚至打破私人財產權和契約的政治運動，恰恰也違背大多數工人的利益。

在一個流動和不斷成長的社會中，私人財產權與契約法就成為Hughes所說的能帶來和平與穩定的社會公約（socialbond）。200年來，美國人之所以能享有空前的增長、繁榮和自由，就是因為這個國家有可靠的私人財產權制度和契約法。

制度性保障

(一)私人財產權的雙重製度保障 納稅人透過市場經濟活動，必須以私有財產權的保障及經濟自由作為前提條件。作為價值承當者的納稅人，有資格擁有一定數量的私人財產，有權在價值規律的指引下，自由的追求屬於自己的利益。在以私人財產權實現自身的價值追求的過程中，其權利人不僅有權排除他人侵害以維持財產本身的固有價值，更有權通過財產的使用、處分而在市場的經濟交易過程中實現價值的增值。在此過程中，無論他人侵害的排除，還是財產的交易，都將與其他平等的市場主體發生一定的利益衝突。

(一)私人財產權的雙重製度保障

“法律的作用之一就是調整及調和種種相互衝突的利益”，解決利益衝突的任務則是由不同層級、不同部門的法律來完成的，基於財產權利行使產生的個人利益與個人利益之間的衝突，需要對私人財產權加以規範和調整的私法保障。私法規範通過確立財產權的主體、客體、內容及實現方式、權利救濟等規範，保證財產所有者能夠在私法的平等的保護下，以意思自治為依託，自由地對其所有的財產占有、使用和處分，並取得相應的收益。

私法對私人財產權的一般排他性建立了針對一般他人的防禦和保護。私人財產權是一種排他性的對世權，所賦予的權利內涵中，不僅包含了排除其他平等主體的侵害，更使得權利人能夠對抗來自公權力的侵害，這是私人財產權本身的排他性的應有之義。在私有財產權領域，財產權人能夠充分的行使自己的權利，政府非因法定事由並經法定程式不得侵害，否則即構成侵權。在國家公權力體系中，課稅權無疑是最先且最直接的與私人財產權發生關聯的公權力類型。國家徵稅權的取得，使國家參與國民收入的分配成為可能，這種財產讓渡上的無償性無論如何都將形成對私人財產權的強制性限制與剝奪。作為國家所提供的公共產品的對價，稅收的課徵對財產權的此種侵奪具有其先天的合理性與正當性，但國家徵稅權本身所具備的公權力特質，更使得私人財產權在遭遇國家徵稅權的侵害時處於更為明顯的劣勢而無力抵抗。因此，稅收是對私人財產的正當的和初次的索取。私法意義上的財產權，是滯後於國家徵稅權的財產權。所謂私人財產權不受侵犯，首先是指私有財產不受國家徵稅權的非法侵犯。財產權在憲政制度之先的意義，就是要制約針對財產權的第一次攫取。稅收對私法保護下的私人財產權而言是一個在先的前提，也正是從這個意義上說，稅法對私人財產權的保護，是先於私法而存在的。當稅法構建起限制國家徵稅權非法侵奪的抵禦體系時，私人財產權才得以在私法的規範下獲得自由行使的可能。

(二)稅法對私人財產權的基本保護 在稅收國家下，私有財產權與稅收互為對價條件與因果關係。因此，稅法顯然應該納入財產權制度性保障體系之中。稅法對私有財產權保護的價值在於防範和對抗國家徵稅權的任意行使，維護和保障私人在市民社會生活中的經濟自治空間。

(二)稅法對私人財產權的基本保護

在稅收國家，國家的財政收入絕大部分取自私人財產的讓渡，國家自私人手中獲取的財產越多，納稅人手中保有的財產就越少。對政府而言，由於財政資金掌握的數量及支出的範圍往往直接影響行政機關職權與地位，政府為保證其職權的行使，往往有不自覺的擴張其預算支出的趨勢，“而完全不顧及整個社會所付出之代價與成本”。代表依其偏好及利益集團的壓力，不斷有嶄新或追加的福利法案或計畫提出，財源則來自不知名的納稅人。時過境遷則逐漸成為國家之長期負擔。在財政收入決策與支出決策之間存在某種不協調時，這將使立法機關在不完全考慮公共支出成本的情況下，不斷審議通過同意增加公共物品的開支的提案，從而造成國家通過立法的方式過度徵稅，進而侵害私人財產權的正當行使。在國家支出意願過於膨脹的情況下，國家參與國民之間的分配數額必然給私人財產權和自由權造成過大的侵奪，甚至對私人財產權造成“絞殺性”的限制，阻礙國民經濟的發展。因此，私人財產權的稅法保護不能單單依賴於議會的審慎計算，而須對其所制定的稅法，在內容上加以實質之限制。因此，從立法層面限定國家徵稅權的界限是對私人財產權的第一層次的保護。一方面，稅法的制定由法律嚴格保留，稅法的制定，必須“在議會上經過國家的代表者(納稅人的代表)議員的同意”，“無代表則無稅”。除非議會授權，行政機關無權徵稅，更無權開徵新稅。因此，未經納稅人同意不得擅自徵稅。另一方面，稅法必須確保立法機關所制定的徵稅範圍不會根本性的變更或侵害私人財產關係，使得財產權人所從事的經濟活動無利可圖，亦即稅法應當透過對徵稅範圍的約束，保證國家在不課以過度稅收負擔的前提下，尊重私人財產權的自由價值並確保私人財產權得以完整的行使。

當然，稅法不僅從立法層面上防範徵稅範圍的無限擴大造成對私人財產權的過度侵害，在具體制度層面上，稅法則通過法律規範的明確規定在徵稅過程中對私人財產權給予必要的保護，主要體現在保證國家徵稅權良性運行的各種制度設計上，從而在國家財政收入取得和私人財產權的自由行使之間達到某種平衡。

具體而言，對納稅主體、課稅對象、歸屬關係、課稅標準等直接決定納稅義務成立的諸項要素，在稅法中明確、具體的加以規定，並確定“僅於具體的經濟生活事件及行為，可以被涵攝於法律的抽象構成要件前提之下時，國家徵稅權才可成立”，從而使納稅人在行使其私人財產權時可以預測由此可能產生的稅收負擔且該負擔根據稅法的規定具有可預測性。徵稅機關必須嚴格在稅法所規定的徵稅權內容、客體及範圍內，進行稅收的課徵。徵稅機關的行為在於具體確認已成立的納稅義務，而不具有創設徵稅權的法律效果。一旦超出所規定的範圍進行徵稅，則應當認為其徵稅行為構成對私人財產權的不當侵害，應承擔相應的法律後果，此為對私人財產權的實體稅法保護。

此外，稅法透過對國家徵稅權行使步驟、方式的規定，構建私人財產權的程式法保護。徵稅是政府的法定權力，但在稅法授予徵稅機關自納稅人手中無償受讓部分私人財產收益時，必須同時制定必要的規則以規範和限制徵稅行為，徵稅機關只有在依照法定許可權和法定程式的情況下，才能實施徵收行為。通過程式所特有的時間和空間的有序性，能夠最直接的制約徵稅權的擴張，保護私人財產權在稅收課徵過程中不受公權力的隨意侵犯。程式對私人財產權的保護應當貫穿稅收徵收過程的始終。

不可否認，稅收的課徵必然使財產權人無償轉移部分財產給國家，但稅收負擔越重，其所能保留的稅後收益越少。正是因為稅收對私人財產權所形成的強制性和無償性的剝奪，稅收課徵過程中國家徵稅權與私人財產權之間的衝突與矛盾必然無可避免。為此，國家應當構建稅收司法體系，為受徵稅權侵害的私人財產權提供司法救濟。稅法規定國家司法機關在審理稅務案件的法定職權和法定程式，使稅收爭訴案件得以順利進入司法審判程式中，通過構建獨立與高效的稅收司法審判機制，恢復國家受徵稅權侵害的私人財產權。

因此，私人財產權的私法與稅法的雙重保護是私人財產神聖不可侵犯的憲法地位的應有之義。私人財產權應是負有納稅義務的絕對控制權。以私法和稅法的雙重保障為依託，私人財產權不僅有權對抗其他平等市場主體，更有權對抗國家徵稅權的非法侵奪。私法與稅法的相互結合，才能保證私人財產權在免遭國家徵稅權的過度侵害的前提下，真正實現其在經濟活動中的自由行使。

銜接協調

私法與稅法在對私人財產權提供雙重製度保障的同時，也必然引發何者為優先適用的問題。稅收國家既建基於私人財產權之上，那么，私法對私人財產權的規範與調整所形成的私法秩序，是否也即構成稅法適用的基礎，稅法與私法如何形成對私人財產權保護的相互銜接與調整，便值得進一步加以探討。

(一)稅法與私法在財產權保障中的相互銜接 稅法所關注的恰恰是私人財產權行使過程中所產生的交易行為以及由此所產生財產利益的增減或是權屬的變動。從法律規範調整的角度而言，私人財產權從權利的歸屬、轉讓到收益的取得，首先應當受到私法規範的調整和評價，私法規範本身足以使財產權主體的經濟活動過程與成果得以正確的反應和衡量。也只有私法對私人財產權的行使及其後果的確認，才能實際產生財產利益的增減以及權屬變動的法律效果。只有在根據私法規則判定某一財產利益已經實現並確實歸屬於某一法律主體的情況下，稅法才能要求該法律主體向國家無償轉移部分所實現的財產利益的所有權。因此，私法為調整私人財產權的第一順位的法律規則，稅法則是在私人財產權歸屬確定之後再作進一步的調整。私法在規範私人財產權中，對相關的法律主體、法律事實、行為及其對象時必然首先做出判定，而這些基本事實的判定，也必然成為稅法進一步調整的基礎。從私人財產權行使的整體考量，財產權人在對其財產使用或處分的過程中必然受到不同領域的法律規則的共同調整。納稅人在行使財產權時，其對所涉及的經濟行為等事項的法律意義的判定不應當存在過多的差異，否則，多層次下的法律規範的差異即可能成為財產權人自由行權時的阻力。在通常情況下，納稅人應當可以預測其行為在私法上的後果，並根據該法律後果推及其稅收待遇。由此，市場主體的行為才是確定並可預測的。因此，稅法規範的前提，則“不得不直接、間接的適用私的交易法，即民法、商法上所使用的概念”，用以直接描述稅收構成要件(如財產交易、股息所得)，或是間接形成課稅的原因事實(如繼承或財產轉讓)或是課稅的前提要件(如住所、共有財產關係)。正如德亨澤爾所強調的，稅法應當是與私法相銜接的一門公法，課稅構成要件和私法概念形式相聯繫。為此，原則上應從稅收概念和私法概念相一致的立場解釋稅法。在稅法中如何使用私法概念應由立法者規定，在立法未作特別規定時，不應由法院或行政機關自由裁量。稅法上所使用的概念，除非稅法另有明文，不得為私法不同的解釋，以維持法律秩序的統一性。

(一)稅法與私法在財產權保障中的相互銜接

因此，私法與稅法從各自的規範目的出發，對私人財產權形成民法規範在先、稅法調整在後的不同層次的法律秩序。從實現私人財產權的一體規範和保護的意義而言，私法與稅法應當相互銜接、相互配合，否則會降低私人財產權適用規則的安定性和可預測性，使納稅人在行使財產權時無所適用，加大法律遵從的成本。因此，儘管私法與稅法各有其特殊的規則和價值選擇，有著不同的類型、不同的結構、不同的思維模式，基於法律秩序的統一性，對私人財產權及其行使中所涉及的概念的內涵與外延的解析，應當保持適度的統一性。私法對私人財產權行使的法律形式的確認，在稅收課徵中原則上應得到尊重，並作為認定稅收構成要件是否滿足的前提。

(二)私人財產權的稅法保障對私法的調整 由於私法與稅法對私人財產權的規範目的不同，決定了完全以私法調整結果作為稅法規範的基礎，顯然不足以體現稅法在課稅上的價值取向。民法以私法自治為其基本原則，強調私權主體之間身份的平等與真實意思的表達，這便決定了民法在規範私人財產權時，更注重平等主體之間的權利配置。稅法在關注市場主體、經濟行為或某種經濟收益時必須以可稅性為考量，並關注不同的市場主體、經濟行為或某種經濟收益其稅收負擔能力的差異，進而決定其不同的稅收構成要件。因此，在稅法中內涵與外延的確定首先應當考察其經濟實質乃至稅收負擔能力的差異性。稅法在以私人財產權的行使後果確定稅收構成要件時，必須以其獨有稅收正義對應當納入稅法調整範圍的對象給予一定的取捨。稅法對私人財產權調整的方向和角度必然與私法有所差別。也正是這種差別才能使稅法的特性與價值得以凸顯，進而實現稅法的調整目的。為實現稅法追求財政收入與負擔平等的目的性，即便在調整對象上與私法並無實際差異，亦無需強令私法在稅收課徵中予以整體的適用。基於稅法的特定價值追求，稅法可對私法的規範作出適度的調整。因此，儘管“民法之規定，可以補充稅法規定的不足”，但“此項原則，並非無限制地可一概加以適用，仍需視民法之規定，按其性質是否屬於一般法律上共通的原則，而判斷其能否適用於稅法”。

(二)私人財產權的稅法保障對私法的調整

私法對私人財產權規範後果在稅法中的肯定與尊重，隨著私人財產權藉助私法形式進行避稅而倍受批評。這種避稅行為，單從私法的角度來說，對其財產的使用與處分是其私人財產權的體現，其合法性不容質疑。但避稅行為人為的改變了稅收的構成要件，使得稅法的調整與規範功能無法正常發揮，與稅法的基本宗旨和原則相違背，其合法性應予以否定。於是，基於民法與稅法對同一對象的評價必然是不同的法律效果。為此，在稅法領域中有實質課稅原則的勃興。有學者主張，應在稅收構成要件的相關事實認定中導入實質課稅原則，認為對有關課徵稅收構成要件之判斷及認定，自應以其實質上的經濟事實關係及所產生之經濟利益為準，而非以法律形式外觀為準。實質上相同的經濟活動所產生之相同經濟利益，應課以相同的租稅。在以私法規範對私人財產權行使行為的法律形式的認定不足以反映經濟生活的實質時，私法對私人財產權的法律形式的肯定應受到置疑，稅法即可越過相關的私法的形式而直接考察私人財產權行使後果的實質經濟內涵。

因此，在私法和稅法構建起對私人財產權的雙重法律保護時，應當統一於法律整體秩序之下。私法對私人財產權的規範具有先在性，稅法對私人財產權的規範與評價，必須就納稅人行使財產權而締結的契約、法律行為、事實關係等，依據稅法規範後果確定私人財產權的行使的法律屬性。既然私法與稅法規範價值各異，稅法從自身規範目的出發，對私人財產權作異於私法的規範，包括在概念的適用或其法律屬性的認定，應當具有其必要性。但法律秩序的整體性和法律規則的體系化強調不同部門的法律適用應當相互牽制和配合。片面強調形成獨立的稅法概念體系，則容易導致稅法與其他法律部門的脫離，稅法的適用即有可能脫離其他法律部門的摯肘。因此，稅法對私人財產權的規範承接私法所認定的法律屬性與後果，亦即稅法與私法在私人財產權相關概念理解與事實評價上實現一致，應當作為一般的法律適用原則。除非稅法基於正當性判斷，只有在採用異於私法的概念或確認異於私法規範後果的情況下，才能實現稅法對私人財產權的規範目的，稅法才能對私法的規範加以一定的調整，對私人財產權的私法規範的調整及法律後果，應當由稅法明確予以規定。

結語

私人財產權的尊重與保護已成為現代社會法治化的重要課題。私人財產權入憲，更凸顯其作為基本人權的重要價值。私人財產權行使過程中所遭遇的，顯然不僅是平等主體對其權利行使的妨礙，更可能面臨來自國家徵稅權的強制性侵奪。徵稅權與私人財產權的衝突更可能是先於私人財產權之間的爭議存在的。私人財產權的確立關係個人自由與社會經濟的發展，而徵稅權更關係國家整體運作與國民公共產品的提供，兩者並無實質的優劣之別。“一部現代憲法制定的中心問題，乃在於協調公益與私益的緊張關係，並建立制度與程式，以確保其平衡狀態的維護。”因此，限制徵稅權對私人財產權的過度侵害，進而劃定私人財產權的自由領域便成為稅法與私法所共同的價值追求。正是基於這一共同的價值追求，稅法與私法之間應當相互承接與調整，形成私人財產權完整的規範保護鏈條。