非居民企業股權轉讓可選擇特殊性稅務處理方式核准，非居民企業指依照外國（地區）法律成立且實際理機構不在中國境內，但在中國境內設立機構、場所的，或者在中國境內未設立機構、場所，但有來源於中國境內所得的企業。
基本介紹
- 中文名：非居民企業股權轉讓選擇特殊稅務處理核准
- 領域：財務 稅法 會計 股權 重組
非居民股東因經營決策或其他原因轉讓其持有的境內居民企業的股權時，即產生了非居民企業股權轉讓所得企業所得稅納稅義務。為防範稅收流失，維護國家稅收主權，規範非居民企業所得稅源泉扣繳管理，國家稅務總局制定了《關於加強非居民企業股權轉讓所得企業所得稅管理的通知》（國稅函[2009]698號）。
一、非居民企業轉讓居民企業股權的內涵及適用稅率
《企業所得稅法》規定，非居民企業在中國境內設立機構、場所的，應當就其所設機構、場所取得的來源於中國境內的所得，以及發生在中國境外但與其所設機構、場所有實際聯繫的所得，繳納企業所得稅；非居民企業在中國境內未設立機構、場所的，或者雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所沒有實際聯繫的，應當就其來源於中國境內的所得繳納企業所得稅。《企業所得稅法實施細則》第七條規定：權益性投資資產轉讓所得按照被投資企業所在地確定來源於中國境內、境外的所得；股息、紅利等權益性投資所得按照分配所得的企業所在地來確定來源於中國境內、境外的所得。國稅函[2009]698號文明確規定，本通知所稱股權轉讓所得是指非居民企業轉讓中國居民企業的股權（不包括在公開的證券市場買入並賣出中國居民企業的股票）所取得的所得。
《企業所得稅法》規定，非居民企業取得所得適用稅率為20%。實施細則第九十一條則明確，非居民企業取得的所得，減按10%的稅率徵收企業所得稅。即一般境外企業轉讓我國企業股權或者取得我國企業的股息分配，均需要繳納10%的企業所得稅。但如果該非居民企業是屬於與我國簽訂了稅收協定或安排的國家或地區的居民企業，則可享受稅收協定優惠規定。如香港的居民企業轉讓其擁有的內地居民企業的股權，按照內地與香港簽訂的稅收安排，如果該香港居民企業所持的內地居民企業的股權比例低於25%的，在內地無需繳納股權轉讓所得企業所得稅。非居民企業如果想享受上述稅收協定優惠待遇的，需先到主管稅務機關申請協定待遇，經稅務機關審核同意後方可享受，否則必須嚴格按照國內稅法規定繳納企業所得稅。
二、股權轉讓所得的確定
股權轉讓所得是股權轉讓價和股權成本價之間的差額。股權轉讓價是指股權轉讓人就轉讓的股權所收取的包括現金、非貨幣性資產或者權益等形式的金額。如被投資企業有未能分配的利潤或稅後提存的各項基金等，股權轉讓人隨股權一併轉讓該股東留存收益權的金額，不得從股權轉讓價中扣除。股權成本價是指股權轉讓人投資入股時向中國居民企業實際交付的出資金額，或購買該項股權時向該股權的原轉讓人實際支付的股權轉讓金額。計算股權轉讓價時，如被持股企業有術分配利潤或稅後提存的各項基金等，股權轉讓人隨股權一併轉讓該股東留存收益權的金額，自2008年1月1日起不得從股權轉讓價中扣除。
計算股權轉讓所得時，如非居民向境內投資或轉讓股權時以人民幣以外的幣種計價的，應以非居民企業向被轉讓股權的中國居民企業投資時或向原投資方購買該股權時的幣種計算股權轉讓價和股權成本價。如果同一非居民企業存在多次投資的，以首次投入資本時的幣種計算股權轉讓價和股權成本價，以加權平均法計算股權成本價；多次投資時幣種不一致的，則應按照每次投入資本當日的匯率換算成首次投資時的幣種。
三、股權轉讓所得稅的繳納
按照企業所得稅法規定，對非居民企業在我國境內取得股權轉讓所得應繳納的企業所得稅，實行源泉扣繳，以依照有關法規規定或者契約約定對非居民企業直接負有支付相關款項義務的單位或者個人為扣繳義務人。扣繳義務人在每次支付或者到期應支付時，從支付或者到期應支付的款項中扣繳，並於代扣之日起7日內向主管稅務機關報送扣繳企業所得稅報告表。將稅款繳入國庫。
扣繳義務人未依法扣繳或者無法履行扣繳義務的，如股權交易雙方均為非居民企業，且在境內交易的，非居民企業直接在證券交易市場轉讓境內上市公司股權等，由非居民企業自契約、協定約定的股權轉讓之日起7日內，到被轉讓股權的中國居民企業所在地主管稅務機關申報繳納企業所得稅。
但如果被轉讓的境外控股公司所在國（地區）實際稅負低於12.5%或者對其居民境外所得不徵收所得稅的，境外投資方（實際控制方）設立境外控股公司不具有合理的商業目的，僅僅通過濫用組織形式等安排間接轉讓中國居民企業股權的，經主管稅務機關審核報國家稅務總局批准後，可按照經濟實質對該股權轉讓交易重新定性，否定被用作稅收安排的境外控股公司的存在，即認定該境外投資方（實際控制方）取得了轉讓中國居民企業的股權所得，應按我國稅法規定繳納企業所得稅。698號檔案還規定，非居民企業向其關聯方轉讓中國居民企業股權，其轉讓價格不符合獨立交易原則而減少應納稅所得額的。稅務機關有權按照合理方法進行調整。
需要注意的是，698號檔案規定該通知自2008年1月1日起生效，發生在2008年以後所得的符合本通知規定的非居民股權轉讓所得都要追溯調整。
四、所得稅扣繳管理及風險防範
國稅函[2009]698號文明確要求，扣繳義務人未依法扣繳或者無法履行扣繳義務的，非居民企業應自契約、協定約定的股權轉讓之日（如果轉讓方提前取得股權轉讓收入的，應自實際取得股權轉讓收入之日）起7日內，到被轉讓股權的中國居民企業所在地負責該居民企業所得稅征管的主管稅務機關申報繳納企業所得稅，非居民企業未按期如實申報的，依照稅收征管法的有關規定處理。
《非居民企業所得稅源泉扣繳管理暫行辦法》（國稅發[2009]3號）規定，扣繳義務人未按照規定辦理扣繳稅款登記的，主管稅務機關應當按照《稅務登記管理辦法》第四十五條、四十六條的規定處理。即扣繳義務人未按照規定辦理扣繳稅款登記的，稅務機關應當自發現之日起3日內責令其限期改正，並可處以2000元以下的罰款；納稅人、扣繳義務人違反《稅務登記管理辦法》規定，拒不接受稅務機關處理的，稅務機關可以收繳其發票或者停止向其發售發票。
此外，《非居民企業所得稅源泉扣繳管理暫行辦法》（國稅發[2009]3號）還規定，扣繳義務人未按規定的期限向主管稅務機關報送《扣繳企業所得稅契約備案登記表》、契約複印件及相關資料的，未按規定期限向主管稅務機關報送扣繳表的。未履行扣繳義務不繳或者少繳已扣稅款的、或者應扣未扣稅款的，非居民企業未按規定期限申報納稅的、不繳或者少繳應納稅款的，主管稅務機關應當按照《稅收征管法》及其實施細則的有關規定處理。對於扣繳義務人未履行扣繳義務不繳或者少繳已扣稅款的、或者應扣未扣稅款的，《稅收征管法》規定，扣繳義務人應扣未扣、應收而不收稅款的，由稅務機關向納稅人追繳稅款，對扣繳義務人處應扣未扣、應收未收稅款百分之五十以上三倍以下的罰款。
【案例】
[例]境外投資者A為非居民企業，於2008年1月投人中國居民企業B公司美元現匯210萬美元，投入當期美元對人民幣匯率為1：7.8087，同年6月投入B公司歐元現匯50萬歐元，投入當期歐元對人民幣匯率為1:10.4999；2008年10月投入港幣現匯250萬元，投入當期港幣對人民幣匯率為1:0.9683。該公司經審驗後的註冊資本折合人民幣金額是210×7.8087+50×10.4999+250×0.9683，即2406.90萬元。2010年1月投資者A公司將該股權轉讓給境內投資者C，其轉讓價款為人民幣6000萬元，當時美元對人民幣的匯率為1:6.285。
由於投資者A首次投入資本時的幣種為美元。則股權轉讓價和股權成本價以美元計算，首先考慮將不同期間的歐元、港幣外匯折算為美元的匯率。
2008年6月歐元兌美元匯率=770.55/1049.99≈0.7339
2008年10月美元兌港幣匯率=751.08/96.83≈7.7567
2009年12月美元兌人民幣匯率=6.8285
計算股權轉讓價=6000萬人民幣/6.8285=878.67（萬美元）
股權轉讓成本：第一次為210萬美元，第二次為68.13萬美元（50萬歐元/0.7339），第三次為32.23萬美元（250萬港元/7.7567），合計為310.36萬美元。
股權轉讓所得=878.67-310.36=568.31（萬美元）
股權轉讓應納所得稅=568.31萬美元×10%×6.8285=388.07（萬元）人民幣
