準予扣除項目

準予扣除項目是指納稅人每一納稅年度發生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出。

基本介紹

• 中文名：準予扣除項目
• 原則：權責發生制
• 項目：成本、費用、稅金、損失
• 釋義：合理的支出

準予扣除項目應遵循的原則

1.權責發生制。

2.配比性。

3.相關性。

4.確定性。

5.合理性。

準予扣除項目的基本範圍

準予扣除項目是在計算應稅所得額時準予從收入額中扣除的項目，是指納稅人每一納稅年度發生的與取得應納稅收入有關的所有必要和正常的成本、費用、稅金和損失。

成本：指生產經營成本。

費用：指三項期間費用。

稅金：指已繳納的消費稅、營業稅、資源稅、土地增值稅、關稅、城建稅六個價內稅以及教育費附加，簡稱“六稅一費”。

損失：指營業外支出、經營虧損和投資損失以及其他損失等。其中，納稅年度內應計未計項目，不得轉移以後年度補扣；會計處理與稅法規定不一致的以稅法為準。

準予扣除項目的稅收籌劃

一、資產計價與會計核算方法的稅收籌劃

1．存貨計價方法的選擇

發出存貨的計價可以按照實際成本核算，也可以按照計畫成本核算。根據會計準則的規定，按照實際成本核算的，應當採用先進先出法、加權平均法(包括移動平均法)、個別計價法確定其實際成本；按照計畫成本核算的，應按期結轉其應負擔的成本差異，將計畫成本調整為實際成本。按照稅法的規定，納稅人存貨的計算應當以實際成本為準。納稅人各項存貨的發生和領用的成本計價方法，可以採用個別計價法、先進先出法、加權平均法、移動平均法、計畫成本法、毛利率法或零售價法等。納稅人採用計畫成本法或零售價法確定存貨成本或銷售成本，必須在年終申報納稅時及時結轉成本差異或商品進銷差價。

從上述的會計制度規定和稅法規定可以看出，由於不同的存貨計價方法可以通過改變銷售成本，繼而影回響稅所得額，因此，從稅收籌劃的角度，納稅人可以通過採用不同的計價方法對發出存貨的成本進行籌劃，根據自己的實際情況選擇使本期發出存貨成本最有利於稅收籌劃的存貨計價辦法。在不同企業或企業處於不同的盈虧狀態下，應選擇不同的計價方法。

(1)盈利企業。由於盈利企業的存貨成本可最大限度地在本期所得額中稅前抵扣，因此，應選擇能使本期成本最大化的計價方法。當發生通貨膨脹、材料價格不斷上漲時，可以採用個別計價法，將成本較高的原材料先使用，這樣使記入本期成本的費用增高，因此，當符合實施條件時應該選擇個別計價法；反之．在通貨緊縮、物價下跌時，應選擇先進先出法。

(2)虧損企業。虧損企業選擇計價方法應與虧損彌補情況相結合。選擇的計價方法，必須使不能得到或不能完全得到稅前彌補的虧損年度的成本費用降低，使成本費用延遲到以後能夠完全得到抵補的時期，保證成本費用的抵稅效果得到最大限度的發揮。

(3)享受稅收優惠的企業。如果企業正處於企業所得稅的減稅或免稅期，就意味著企業獲得的利潤越多，其得到的減免稅額越多。因此，應選擇減免稅優惠期間記憶體貨成本最小化的計價方法，減少存貨費用的當期攤入，擴大當期利潤。相反，處於非稅收優惠期間時，應選擇使得存貨成本最大化的計價方法，將當期的存貨費用儘量擴大，以達到減少當期利潤、推遲納稅期的目的。

2．固定資產計價與折舊方法的籌劃

(1)固定資產計價的稅收籌劃

固定資產價值是通過折舊形式轉移到成本費用之中的，折舊額的多少取決於固定資產的計價、折舊年限和折舊方法。按照稅法的規定，購人的固定資產，按購入價加上發生的包裝費、運雜費、安裝費以及繳納稅金後的價值計價。按照會計準則的要求，外購固定資產成本主要包括購買價款(非試點地區含增值稅進項稅額)、相關稅費、使固定資產達到可使用狀態前所發生的可歸屬於該項資產的運輸費、裝卸費、安裝費和專業人員服務費等。由於折舊是在未來較長時間內陸續計提的，為降低本期稅負，新增固定資產的入賬價值要儘可能的低。

例如，對於成套固定資產，其易損件、小配件可以單獨開票作為低值易耗品入賬。這樣處理的結果一方面使非試點地區的這一部分低值易耗品的增值稅進項稅額可以抵扣，同時低值易耗品領用時可以一次或分次直接計入當期費用，降低當期的應稅所得額。對於在建工程，則要儘可能早地轉入固定資產，以便儘早提取折舊。如整體固定資產工期長，但完工部分已經投入使用，對該部分最好分項決算，以便儘早計入固定資產賬戶。

(2)固定資產折舊年限的稅收籌劃

折舊的核算是一個成本分攤的過程，是一個將固定資產價值在估計的有效期內進行攤配的過程。折舊年限取決於固定資產能夠使用的年限，它是一個估計的經驗值，包含了人為的成分，因而為稅收籌劃提供了可能性。採用縮短折舊年限的方法，有利於加速成本回收，可以使後期成本費用前移，從而使前期會計利潤發生後移。在稅率不變的情況下，可以使企業所得稅遞延繳納。

(3)固定資產折舊方法的籌劃

按照會計準則的規定，固定資產折舊主要有平均年限法、工作量法、雙倍餘額遞減法和年數總和法。不同的折舊方法對應稅所得額的影響是不同的。雖然從整體上看，固定資產的扣除不可能超過固定資產的價值本身，但是，由於對同一固定資產採用不同的折舊方法會使企業所得稅稅款提前或滯後實現，從而產生不同的貨幣時間價值。如果企業所得稅的稅率預期不會上升，採用加速折舊的方法，一方面可以在計提折舊期間少繳企業所得稅；另一方面可以儘快回收資金，加快資金的周轉。但是，稅法規定，在一般情況下納稅人可扣除的固定資產折舊的計算，應該採取直線折舊法。只有當企業的固定資產由於技術進步等原因，確需加速折舊的，才可以縮短折舊年限或者採取加速折舊的方法。這與會計準則的規定是有區別的。納稅人應儘可能創造條件達到符合實行加速折舊法的要求。對於符合實行加速折舊法條件的企業，在取得稅務機關的認可之後，應充分利用稅法給予的優惠政策，選擇對自己有利的折舊計算方法。

(4)固定資產計價和折舊的稅收籌劃方法的綜合運用

由於固定資產計價、折舊年限、折舊方法，以及固定資產殘值的估計等都能直接或間接地影響不同時期的應稅所得額，而不同時期的應稅所得額可能因為稅收優惠、稅收政策變化等原因承擔不同比例的稅收，推遲利潤的實現獲得貨幣的時間價值並不是固定資產稅收籌劃的唯一目的。在進行稅收籌劃時，還必須根據不同的企業或者企業處於不同的狀態下採用不同的對策。

①盈利企業。由於盈利企業的當期費用能夠從當年的應稅所得額中稅前扣除，費用的增加有利於減少當年企業所得稅，因此，購置固定資產時，購買費用中能夠分解記入當期費用的項目，應儘可能記入當期費用而不宜通過擴大固定資產原值推遲到以後時期。折舊的年限應儘可能短一些，使折舊費用能夠在儘可能短的時間內得到稅前扣除。在選擇折舊方法時，應同樣著眼於折舊費用前移和應納稅所得額儘可能的後移，故適宜採用加速折舊的方法，通過提高當前折舊費相對降低納稅人當前應繳的企業所得稅。

②虧損企業。由於虧損企業費用的擴大不能在當期的企業所得稅前得到扣除，即使延續扣除也有5年時間的限定。因此，企業在虧損期間購置固定資產，應儘可能多地將相關費用記人固定資產原值，使這些費用通過折舊的方式在以後年度實現。虧損企業的折舊年限應適當地安排長一些，以便將折舊費用在更長的周期中攤銷。由於稅法對摺舊年限只是規定了下限而沒有規定上限，因此，企業可以更自由地作出安排。折舊方法選擇應同企業的虧損彌補情況相結合。選擇的折舊方法必須能使不能得到或不能完全得到稅前彌補的虧損年度的折舊額降低，因此，在虧損期間購買的固定資產不宜採用加速折舊的方法。

③享受企業所得稅優惠政策的企業。處於減免所得稅優惠期內的企業，由於減免稅期內的各種費用的增加都會導致應稅所得額的減少，從而導致享受的稅收優惠減少，因此，企業在享受所得稅優惠政策期間購買的固定資產，應儘可能將相關費用記入固定資產原值，使其能夠在優惠期結束以後的稅前利潤中扣除。這時的折舊年限的選擇也應該儘可能長一些，以便將折舊費用在更長的周期中攤銷。折舊方法的選擇上，應選擇減免稅期內折舊少、非減免稅期折舊多的折舊方法。因為，企業在享受免稅、減稅待遇時，固定資產折舊速度越快，就會越多地將可以作為利潤的部分作為費用扣除，而沒能使這部分利潤享受減免稅優惠待遇。而到以後正常納稅年度時，折舊費用減少，所得稅增加，反而會加重企業的總體稅負。因此企業在享受減免稅期內，應儘可能縮小費用，加大利潤，把費用儘可能安排在正常納稅年度實現，以減少正常納稅年度的應稅所得，降低企業所得稅負擔。

3．固定資產改良與修理的稅收籌劃

固定資產改良與修理都是固定資產的後續支出，二者的具體操作非常相似，有時甚至只有量的區別而沒有質的區別。但是，二者在列支方法上是完全不同的，對企業所得稅的影響也是相差巨大的。按照稅法規定，納稅人的固定資產改良支出，如有關固定資產尚未提足折舊，可增加固定資產價值；如有關固定資產已提足折舊，可作為遞延費用，在不短於5年的期間內平均攤銷。而納稅人的固定資產日常修理支出可在發生當期直接扣除，大修理支出可以作為長期待攤費用在規定的期限攤銷。可見，固定資產改良支出和固定資產修理支出的稅務處理是不同的，對企業所得稅的影響也是不同的。

稅法為避免混淆二者的範圍，規定符合下列條件之一的固定資產修理，應視為固定資產改良支出：一是發生的固定資產修理支出達到固定資產原值20%以上；二是經過修理後，有關資產的經濟使用壽命延長兩年以上；三是經過修理後的固定資產被用於新的或不同的用途。

合理地安排固定資產的後續支出首先應該考慮支出數額的大小，固定資產的修理支出如果達到固定資產原值20%以上，就不可以在當期直接扣除而應該增加固定資產價值或者作為遞延費用，大修理支出同樣不能在當期全部列支，因此，不是十分必要進行集中修理的，可以適當在時間上分批分期進行。其次，安排固定資產後續支出還要看企業的盈虧情況。如果企業現在和預期的一段時間內虧損，企業應儘量加大資產的賬面價值，通過折舊的方式使固定資產後續支出向以後年度遞延。因此，可以適當將修理集中起來變成改良。如果企業當前處於盈利時期，就應儘量將支出費用化，將固定資產改良分解為修理，加大當期的稅前扣除項目，以達到減少當期所得稅的目的。

二、限定條件扣除的稅收籌劃

1．借款費用的稅收籌劃

企業在生產經營過程中，會經常發生向金融機構或者關聯企業借款的情況。按照稅法規定，納稅人向各類銀行借款發生的利息支出，可以按實際發生數扣除。納稅人向保險企業等非銀行金融機構借款發生的利息支出，符合中國人民銀行規定的浮動利率以內的部分，準予扣除；超過浮動利率的部分，不允許扣除。向非金融機構發生的利息支出，凡不高於按照上述各類金融機構同類、同期貸款利率計算的數額以內的部分，準予扣除；高於金融機構同類、同期貸款利率計算的部分，不得扣除。對於納稅人為購置、建造和生產固定資產、無形資產而發生的借款，在有關資產購建期間發生的借款費用，應作為資本性支出計入有關資產的成本；有關資產交付使用後發生的借款費用，可在發生當期扣除。納稅人從關聯方取得的借款金額超過其註冊資本50%的，超過部分的利息支出，不得在稅前扣除。

這些規定為納稅人進行稅收籌劃提供了可能性，在進行借款之前，應將借款付出的利息和對企業所得稅的影響進行統籌考慮。一般情況下，納稅人應儘可能向銀行借款以保證利息費用在稅前列支，向非銀行金融機構借款應儘可能使利息在規定的浮動範圍內；向其他單位或個人借款利率儘可能不高於各類金融機構同類、同期貸款利率；向關聯方借款應控制在不超過註冊資本50%的範圍內。在實施籌劃時，可以通過調整註冊資本和進行不同的借款組合的方法，減少利息支出不得在稅前扣除的部分。

2．廣告費、業務宣傳費和業務招待費的稅收籌劃

在企業所得稅的稅前扣除項目中，稅法對不少項目的扣除限定了扣除條件。其中，廣告費、業務宣傳費和業務招待費的列支是以銷售(營業)收入的一定比例為上限的。這些費用通常與企業市場開拓的需要相關，在競爭越激烈、銷售收入越是上升不太理想的時候。這些費用往往上升得越快，很多企業經常會出現超出列支比例的現象。因此，對這些費用列支的籌劃是眾多企業面臨的一個重要的現實問題。

在這些限定按照銷售收入比例列支的費用中，業務招待費往往是超支最多的項目。在核算業務招待費時，除嚴格按照預算來控制招待的次數、規模和檔次以外，應當充分注意業務招待費與會務費、差旅費的區別，因為納．稅人發生的與其經營活動有關的合理的差旅費、會議費，只要能夠提供證明其真實性的合法憑證，均可獲得全額扣除，不受比例的限制。廣告費和業務宣傳費在實際工作中往往比較容易混淆，在稅法中對二者作了嚴格的區分並分別規定了不同的列支比例和列支方法。對於超過比例部分的廣告支出可無限期向以後納稅年度結轉，屬於時間性差異；而超過比例部分的業務宣傳費不可以向以後納稅年度結轉，屬於永久性差異。如果將廣告費混入業務宣傳費，對企業是不利的。

如果納稅人在比較長的時期內對於業務招待費、廣告費和業務宣傳費不能有效地控制，說明該企業在銷售和市場方面出現了問題，應該考慮從企業組織結構調整的角度來考慮稅收籌劃的必要性。具體方法是將納稅人現有的銷售部門獨立設立成一個單獨核算的銷售公司，加強企業的市場開拓能力。在會計處理上，可以將納稅人的產品先銷售給新的銷售公司，然後再由該公司對外銷售。這樣就可以將上述費用分散到兩個公司的兩次銷售收入中列支，從集團整體來看也就擴大了業務招待費、廣告費和業務宣傳費的計提基數，有利於企業集中精力做強、做大產品市場。

3．對外捐贈的稅收籌劃

稅法規定，公益性捐贈，是指企業通過公益性社會團體或縣級以上人民政府及其部門，用於《中華人民共和國公益事業捐贈法》規定的公益事業的捐贈。企業發生的公益性捐贈支出，不超過年度利潤總額12%的部分，準予扣除。年度利潤總額，是指企業依照國家統一會計制度的規定計算的年度會計利潤。非公益性支出或超過規定標準的公益性支出或未按規定捐贈的公益性支出不得在稅前扣除。正是由於稅法對於捐贈的不同規定，為企業對捐贈進行稅收籌劃提供了可能性。