原理
(1)淨資產法
在給定的納稅年度內,某納稅人的淨資產等於他的資產減去負債,如果有證據表明納稅人的淨資產在該年度內有所增長,那么該納稅人該納稅年度內有財富的增長;如果有證據表明這些財富的增長不是來源於免稅收入,如贈與禮物、貸款和遺產,那么這些增長就是應稅的;如果按以上方法確定的應稅收入超出納稅人申報表收入,那么該納稅人存在未申報收入。
另外一個因素在確認納稅人有未申報收入時也需要考慮。如果納稅人在該年度內花了錢,但是淨資產沒有減少,並且這些錢沒有在申報表中作稅前扣除,那么同樣可以證明納稅人在該年度內財富有所增加。
淨資產是一個時點數。在個人方面,淨資產一般指個人在某一時點的財務狀況,等於個人總資產減去個人總負債。在公司方面,淨資產等於資產負債表中資產總額減去負債總額,也叫做所有者權益,但請注意:在這裡,資產是按歷史成本計價的,因此,這裡的淨資產總值並不一定等於變現值。
如果稅務審計師證明:①納稅人在該納稅年度內淨資產有所增長;②納稅人至少有一種應稅收入;③納稅人在該年度內財富的增長不是來源於免稅收入(免稅收入包括贈與、遺產、貸款、銀行間資金轉存等),那么可以得出結論納稅人的財富增長來源於應稅收入。
(2)支出法
支出法(Expenditures method)證明納稅人收入的原理和淨值法是一樣的,基本方法也是完全一樣的,兩者的變化只表現為會計上的差異,支出法實際上是淨值法的延伸。該方法的起點也是在某個時期期初評估納稅人的資產淨值。納稅人可能有些資產,也可能什麼也沒有。如果這樣,在檢查期內,他的支出超過他報告的收入,而他當期期末的資產淨值與期初資產淨值沒有變化,那么就明顯顯示出,他申報的收入少於他真實收到的收入。當然,這是必須的也是可能的,當期納稅人會產生負的非應稅收入,這就是問題所在。本方法主要是追蹤納稅人消費的貨物和服務支出(因為這些項目並不增加他的資產淨值),與任何獲取資產相反(如股票、債券、不動產等項目會增加他的資產淨值)。支出法就是計算出納稅人用在可消費項目上的收入,如食品、旅行、給第三方送禮等,都不增加其淨值。支出法在分析銀行存款的支出上非常有用。該方法的簡要模式也可以稱為現金支出法。
適用範圍
淨資產法適用於納稅人財務記錄不足的情況;或者納稅人有足夠的財務記錄但是稅務審計師認為不合理的情況。
操作步驟
(1)淨資產法
淨資產法的操作步驟一般包括以下五步:
1)計算出:某納稅人某一納稅年度內期末淨值;
2)減:該納稅年度期初淨值;
3)加:該年度未列明的支出;
4)減:該年度免稅收入;
5)減:該年度申報表收入。
按以上方法計算的餘額如為正值,即意味著納稅人有未申報的收入,如表所示。
行號
| 項目
| 公式
| 值
|
l
| 期末淨資產:(種類,金額)
| (1)
| |
2
| 減:期初淨資產:(種類,金額)
| (2)
| |
3
| 加:該年度未列明的支出
| (3)
| |
4
| 減:免稅收入
| (4)
| |
5
| 減:該年度申報表收入
| (5)
| |
6
| 等於:校驗值
| (6)=(1)一(2)+(3)一(4)一(5)
| |
如校驗值>0,表示該納稅人可能有隱瞞的收入
|
詳細說明:
1)總資產。用淨資產法確定收入,稅務審計師必須確認納稅人的期初和期末每一項資產的價值,期初是指上一年度的12月31日,期末是指本年度的12月31日。為簡化工作量,如果納稅人的某項資產與該年度納稅人的資產變化無關,那么該項資產可以忽略不計。
(a)現金。現金的收入、支出確定是非常困難的。納稅人有現金收支的舉證責任。具體來說,稅務審計師可以從八個方面確定現金情況:現金支出的證據;納稅人的承諾;申報表的數據;與財務有關的部門的聲明或簽字;納稅人賬本;會計師或律師的聲明;會計工作底稿;資金來源和運用分析。
(b)其他資產。其他資產一般是按照成本計價的,除非發生繼承等難以確定成本的情形。
2)負債。稅務局須為負債的存在蒐集證據。如果納稅人的收入以現金為主,那么計算淨資產時不應該包括應計負債;如果納稅人以負債的名義獲得資產,例如借款購置固定資產,在計算時應分別計算資產和負債。
3)未列明的支出。為把未列明的支出計入淨資產的增加,稅務局有舉證的責任。如果有證據表明納稅人為他的配偶或子女提供資金,那么這些支出也屬於應加入淨資產的支出。
4)應稅收入的確定。如果計算的淨資產的增加符合以下兩種特徵之一,那么可確認該筆收入為應稅收入。
(a)可以歸類為某一應稅收入;
(b)不屬於免稅收入。
(2)(現金)支出法
現金支出法具體計算方法很簡單:
現金來源:
——每張申報表上報告的營業利潤
——每張申報表上的折舊扣除
——銷售的資產(毛收入)
——貸款本金的增加
——手持現金的減少
——銀行賬戶中現金的減少
——工資(總額)
——淨主要利潤
——每張申報表上的其他收入項目,如養老金等
——非應稅收入,遺產等
資金來源合計:
減去資金套用:
——手持現金的增加
——銀行賬戶現金的增加
——存貨的增加
——應收賬款的增加
——應付賬款的增加
——貸款本金的減少
——商用設備採購的支付
——不動產採購的支付
——流動資產採購的支付
——個人生活費用
資金套用合計:
多報或少報的資金數額:
然後,稅務審計師對差額進行分析,資金來源大於資金套用,說明可能存在虛構的費用支出;資金來源小於費用,說明可能存在某些項目的收入沒有入賬。
案例分析
案例一
C影視有限公司2006年12月31日資產總額1560萬元,負債總額1020萬元。2007年12月31日資產總額2820萬元,負債總額1720萬元。2007年兌現到期國債利息150萬元,申報應稅收入330萬元。稅務機關從上海市審計部門得知該納稅人為其上級支付國外旅遊費10萬元,該納稅人未在賬簿中反映該項支出。
按淨資產法方法計算:
(2820-l720)-(1560-1020)+10-150-330=90(萬元)
計算餘額為正值,即意味著納稅人有未申報的90萬元收入,應當作為下一步評估工作的重點,確定收入的來源。
案例二
李小寧未報告的應稅收入有一個納稅人李小寧,非常有錢,但是常年很少繳稅,現有其他納稅人向稅務局舉報他偷稅,於是稅務局對他2005年、2006年、2007年和2008年的財務狀況進行調查,採用資產淨值法和個人生活費用推算他的應稅收入。具體計算過程如表4所示:
項目名稱
| 2005年12月31日
| 2006年12月31日
| 2007年12月31日
| 2008年12月31日
|
資產
| -
| | | |
手持現金
| 1000.00
| 1000.00
| 1000.00
| 1000.00
|
銀行存款
| 15000.00
| 15000.00
| 30000.00
| 30000.00
|
支票賬戶
| 2556.79
| 167.56
| 356.06
| 264.57
|
債券
| 90897.58
| 12l770.04
| 122001_00
| 131601.17
|
股票和應收票據
| 2983.72
| 1983.72
| 983.72
| 13487.50
|
不動產
| 9386.92
| 9386.92
| 9386.92
| 51886.92
|
商用設備
| 5700.oo
| 5700.00
| 5700.oo
| 5700.00
|
汽車
| 9428.49
| 4950.00
| 6854.70
| 8554.70
|
總資產合計
| 136953.50
| 159958.24
| 176282.40
| 242494.86
|
-
| | | | |
負債
| | | | |
抵押和應付貸款
| 402.88
| 49.93
| 0.00
| 22260.00
|
折舊支出
| 7059.1l
| 5105.90
| 4089.00
| 6040.85
|
總負債
| 7461.99
| 5155.83
| 4089.00
| 28300.85
|
-
| | | | |
淨值
| 129491.51
| 154802.41
| 172193.40
| 214194.01
|
期初淨值
| | (129491.51)
| (154802.41)
| (172193.40)
|
新增淨值
| | 25310.90
| 17390.99
| 42000.61
|
個人生活費用
| | 12646.6l
| 22303.34
| 16283.63
|
淨值的調整
| | (1144.97)
| (861.14)
| (1039.21)
|
調整後的總收入
| | 36812.54
| 38833.19
| 57245.03
|
扣除
| | (2394.66)
| (2461.99)
| (3738.75)
|
減免
| | (2400.00)
| (2400.00)
| (2400.00)
|
-
| | | | |
修正後的應稅收入
| | 32017.88
| 33971.20
| 51106.28
|
報告的應稅收入
| | (7527.33)
| (18765.49)
| (9610.33)
|
未報告的應稅收入
| | 24490.55
| 15205.7l
| 41495.95
|