預先定價安排（advancepricingarrangement）是指納稅人在與其關聯企業進行有形財產的購銷和租賃、無形財產的轉讓和使用、勞務的提供、資金的融通等業務之前，向稅務機關提交關聯交易所適用的定價原則和計算方法，稅務機關通過一系列的可比性分析和合理性審查，確認其符合公平成交原則和營業常規的全過程。預約定價安排是經濟全球化在稅收領域的產物，是跨國公司對跨國所得進行國際分配的一種方法,同時也是稅務機關轉讓定價稅務管理的一種模式。
基本介紹
- 中文名：預先定價安排
- 外文名：advancepricingarrangement
- 優點 ：維護納稅人國內法定權利確定性等
- 缺陷：成本較高，阻礙了它的廣泛採用
形式,法律基礎,優點,缺陷,定價安排,
形式
(1)單邊的APA，指一個國家的稅務行政機關與單個的納稅人之間所訂立的APA。 (2)雙邊的APA，指兩個國家的稅務行政機關與在其國境內從事活動的兩個或多個納稅人之間所簽訂的APA。
(3)多邊的APA，指三個或三個以上的國家的稅務行政機關與在其境內從事活動的納稅人之間所簽訂的APA。
由於經濟的全球化及跨國聯屬企業經營行為的自由化，利用轉讓定價進行國際逃稅的現象在傳統的調整方法下無法得到有效控制，APA便應運而生。美國一家在歐洲廣泛開展經營活動的跨國公司首先提出了APA，並得到了美國政府的支持。1991年5月1曰美國國內收入局正式公布了《收入程式法規91－22》(RevenueProcedure91－22)，該法規正式賦予了APA的法律地位。隨後日本、澳大利亞、加拿大、西班牙、英國等國也競相採用APA。APA已受到了世界各國稅務當局和立法機關的普遍關注。
法律基礎
APA的實質是納稅人和稅務機關之間就關聯企業間的轉讓定價方法通過談判達成的一項諒解。在協定中，可以具體列明收入、費用、折讓、攤銷、補貼等分配或分攤，轉讓定價是如何決定的以及一系列的正常交易結果等。該協定一經達成，就對征納雙方皆具有約束力，凡符合協定上規定的交易事項都適用協定中的轉讓定價方法，而稅務機關則不能予以調整。但APA要獲得法律上的支持，必須是征納雙方所在國已對APA作出了相應的立法規定。 歐盟是當今世界上經濟一體化程度最高的典範。歐盟委員會常用條約、指令來約束成員國，但在是否採用APA調整成員國聯屬企業的轉讓定價問題上，歐盟並無明確的立法規定。例如，1990年（ECArbitrationConvention)沒有規定允許納稅人可以在歐共體或國家稅務當局獲準APA的任何法律措施。因而，在歐盟層面上並無關於APA的法律規定，歐盟國家對APA的相關規定主要體現在各成員國的國內立法及一些雙邊稅收條約中。
(一)各國立法
除西班牙外，很少有其他歐盟國家以特別立法的形式利用APA調整轉讓定價，絕大部分的歐盟國家在實踐中採用APA都是基於其國內的普通法律制度或雙邊稅收條約。
1．西班牙。西班牙《公司所得稅法》(CorporateIncomeTaxLaw，1996年2月1曰起生效)，第16條第1款授予西班牙稅收當局對關聯企業的轉讓定價的調整擁有相應的自由裁定權。該法的第16條第6款允許納稅人為了評價正在進行的交易可以向西班牙稅務當局提交預先調整的建議，這為APA的採用提供了相應的法律空間。
在《皇家法令537/97)(RoyalDecree)中，西班牙稅務當局發布了實施APA程式的管理辦法。該辦法是根據美國《收入程式法91－22》而制定的。西班牙用特別立法的方式明確規定了APA的問題，為征納雙方採用APA方法調整轉讓定價提供了法律支持。
2．比利時。比利時《所得稅法典》(BelgianIncomeTaxCode)第26條是稅務當局利用正常交易原則調整聯屬公司轉讓定價行為的主要法律基礎，稅務當局據此有權採取相應措施調整轉讓定價。該條為APA在比利時的適用留下了靈活的法律空間。
1991年6月20曰頒布的採納了比利時第34條第1部分，該部分規定比利時納稅人可以從比利時稅務行政機關獲得正式的裁決，該裁決對稅務行政機關和法院也具有約束力。同時稅務行政機關還可作出非正式裁決的行為，這種行為甚至包括與比利時協調中心締結的單邊的APA，但是由於這些非正式裁決和單邊的APA沒有立法的支持而無法在全國普遍推行。
3．法國。法國法律中沒有批准APA的普通條款，但《稅收程式手冊》第80條B款保護稅務當局採取事先調整轉讓定價的行為，因而原則上稅務當局採取APA並不違法。而且，法國當局還多次召開評議會討論是否制定正式的APA程式，以推動APA在法國境內的採用。
(二)雙邊稅收條約
由於國內法規僅適用於本國的納稅人和稅收當局，在國際層面上很有必要通過雙邊稅收條約的形式為不同國家的稅收當局和納稅人訂立APA提供法律基礎。
比利時與英國雙重徵收條約的第25條第3款規定，兩個國家的有關當局應力圖通過雙邊協定解決條約解釋和適用所引起的任何困難和爭端。
相比之下，比利時與美國的稅收條約走得更遠，該條約第25條第2款規定：“締約國有關當局應當力圖通過雙邊協定解決解釋和適用條約而引起的任何困難或爭端，締約國有關當局應特別同意：(1)對於一方締約國的居民和它位於另一締約國境內的常設機構對工業或商業利潤作出了同樣的貢獻；(2)在締約國一方的居民和任何有關的人員之間應同樣的分配收入、抵免額、債權或補貼……。”
關於信息交換，比利時與美國的雙邊稅收條約第26條規定，有關當局為了適用條約或國內稅法應交換彼此所必需的信息。同樣，比利時與美國條約規定，交換必要的信息是一種恰當履行條約的方式。
相互協定程式和信息交換條款在國際層面上完成了APA所必需的法律架構，為締約國稅務當局和納稅人採用APA調整轉讓定價提供了合法的前提。
優點
作為一種相對新穎的調整轉讓定價的方法，APA具有其他傳統方法無可匹敵的優點，但由於產生時間短，各國操作程式和方法、重點不是很一致，因而也存在一些缺陷有待改進。APA的優點 1．維護納稅人國內法定權利的確定性。
跨國企業納稅人事先就轉讓定價的方法與稅務行政機關達成協定，就能確切地知道自己在國內應承擔的稅負以及在APA有效期間所納稅負應作怎樣的調整，從而避免了審計的風險和開支以及由於轉讓定價而引起的訴訟，乃至可能被課處的罰款。通過簽訂APA，跨國企業納稅人的法定權利在協定中已經明確規定，這有利於維護納稅人的合法利益。
2．避免國際雙重徵稅。
通過雙邊或多邊的APA的簽訂，可以避免未訂立協定前各國稅務當局各自行使自己的稅收管轄權而形成對跨國企業的雙重徵稅問題。例如，當APA涉及在外國的聯屬企業交易，而這個外國又同本國訂有雙邊協定時，納稅人可以將已訂的APA報送主管部門，請求其與締約國主管部門談判簽訂一項協定作為APA的平行協定，以利於APA的執行，從而避免國際雙重徵稅的產生。
3．有利於構築納稅人和稅務行政機關良好的合作關係。
傳統的調整定價方法，實質上是稅務行政機關對存有轉讓定價行為的聯屬企業的一種事後調整方法，稅務行政機關往往以行政或法律的手段來約束存有轉讓定價行為的企業，其一副高高在上的形象往往使征納雙方的關係僵化乃至對立。而APA的簽訂是在納稅人與稅務當局之間通過協商所達成的一種具有雙向約束力的協定，雙方的法律地位基本上是平等的。因而，自願提出APA申請的納稅人往往能夠自覺履行協定，從而減輕了稅務機關的工作，維護了國家的稅收利益。同時，這種良好的合作關係也促使納稅人的長期投資，為其所在國創造更多的收益。
缺陷
1．締結APA的成本較高，阻礙了它的廣泛採用。 納稅人要提出APA的申請，必須先將有關轉讓定價方法的各種情況向稅務當局報告，而且還須經過會談、磋商、評審、提交年度報告等程式，這要花費納稅人大量的人力、物力、財力。例如，根據美國的APA程式，每個訂立APA的納稅單位，大致要花費2萬美元，假定營業費用率為最高限4%，那么聯屬企業間的交易額不能少於50萬美元，否則，從成本——效率角度來看，納稅人將會受到損失。所以，美國的APA程式主要適用於年交易額在5000萬美元以上的聯屬企業。
2．信息披露的要求有可能使跨國聯屬企業納稅人造成損失從而阻礙APA的發展。
在訂立APA的過程中，納稅人必須首先向國家稅務當局披露有關轉讓定價方法的必要信息，其中很可能有一些對納稅人來說是機密或敏感的信息，一旦泄露將對納稅人造成難以彌補的損失。所以，納稅人與稅務當局在訂立APA時，一般都按規定：如果沒有納稅人的許可，稅務當局無權向第三人或外國稅務當局泄露相關信息。但是，提出APA申請所作的信息披露並不能保證稅務當局必然會批准訂立APA。因而，一旦信息已經披露，而APA卻未訂立成功，納稅人將會面臨信息泄露而可能造成損失的窘境。
3．APA的實施存在局限性。這主要體現在兩個方面：(1)有效期問題。根據各國的實踐表明，花費大量物力、財力、人力訂立的APA的有效期一向較短。例如，在西班牙，APA的最長有效期為三年。顯然，有效期滿後，稅收的征納雙方又需開展新一輪的談判，從而造成資源的浪費。(2)APA所涉交易中的關鍵性假定(Criticalassumptions)容易變化而導致APA的變更或無效。因為跨國聯屬企業跨境交易轉讓定價方法的套用和運作將以納稅人所提供的資料和分析以及國內收入局與納稅人雙方同意的關鍵性假定為基礎，而關鍵性假定屬於客觀的經營和經濟的標準，它可以是關於納稅人，一個第三者，或者一個產業、一個事實的情況或結果。
為了增強納稅人法定權利的確定性，稅務當局樂意讓納稅人在APA申請中列出多種關鍵性假定，並決定在程式進行中是否需要增加其他的關鍵性假定。而一旦APA簽訂後，其中的某一個關鍵性假定發生變化，將導致APA的變更或無效，從而需要訂立一個新的APA，這也阻礙了APA的發展。
4．可能存在政府干涉企業商業決定的風險。
APA的運用有可能造成國家政府通過稅務當局干涉企業商業決定特別是轉讓定價決定的風險。由於APA的簽訂是納稅人預先向稅務當局提起APA的申請，由稅務當局審核認可，而稅務當局又是國家政府機關的一部分，國家政府的意志體現在稅務當局的行為上，從而可能幹涉企業的商業決定，這將導致納稅人不願通過APA來解決轉讓定價的徵稅問題。
定價安排
1998年4月23日國家稅務總局發布的《關聯企業間業務往來稅務管理規程(試行)》第48條規定，“為節約對關聯企業間業務往來轉移定價稅收審計成本，允許企業提出一個企業與關聯企業間交易轉移定價原則和計算方法，主管稅務機關論證確認後，據以核算企業與關聯企業間交易的應納稅所得或者確定合理的銷售利潤率區間。凡採用預約定價安排方法的，應由企業提出申請，並提供有關資料，同時填寫《預約定價安排確認中請表》。主管稅務機關審核批准後，應與企業簽定預約定價安排協定，並監督協定的執行。"2002年9月發布的《中華人民共和國稅收徵收管理法實施細則》第53條也規定，“納稅人可以向主管稅務機關提出與其關聯企業之間業務往來的定價原則和計算方法，主管稅務機關審核、批准後，與納稅人預先約定有關定價事項，監督納稅人執行。”但上述規定並沒有就哪些範圍可以申請預約定價安排、如何申請、需要提供哪些檔案、可以預約的年限等實施細則作出規定。 《關聯企業間業務往來稅務管理規程(試行)》發布以後，預約定價安排在中國已有一定的實踐。如1998年廈門市國稅局涉外稅務管理局在與企業協商談判取得一致意見的基礎上，率先與廈門台松精密電子公司就該公司1999年度與其在台灣關聯企業業務往來交易行為正式簽訂了預約定價安排協定，首開中國套用預約定價安排進行轉移定價稅務調整的先河。1998年至今，我國已經有130多戶企業與稅務機關簽訂了1-3年不等的單邊預約定價安排協定。但總的看來，預約定價安排在我國稅務實踐中的套用並不廣泛。從已有的預約定價安排協定來看，存在如下幾方面的問題:
①有效期過短。中國現有的預約定價安排協定有效期均在3年以內。預約定價安排協定的簽訂需要花費大量的人力物力，其在減少納稅調整的不確定性和減少稅務檢查方面的優勢需要通過一個相對較長的時間才能體現出來，因此預約定價安排協定的有效期不宜過短。
②主要是單邊協定，少有雙邊、多邊協定，這使得預約定價安排的優勢難以充分體現。
③缺乏統一的規程和預約定價安排協定範本。
國家稅務總局制定的《關聯企業間業務往來預約定價安排實施規則(草案)》對預約定價安排的預備階段、正式申請、審計與評估、磋商、簽訂安排、監控執行等做出了較為詳細的規定。2003年11月，國家稅務總局國際稅務司和經濟合作與發展組織(OECD)在廣州聯合主辦了預約定價安排國際研討會，就實施預約定價安排問題進行了探討。
